Piteryust.ru

Юридическая консультация онлайн
20 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Уступка иностранному лицу дебиторской задолженности: что с НДС и налогом на прибыль?

Уступка иностранному лицу дебиторской задолженности: что с НДС и налогом на прибыль?

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Организация планирует заключить договор цессии, в рамках которого будет выступать в качестве цессионария. Цедент переуступает долг по цене ниже, чем ему должен должник. Поэтому у организации будет возникать прибыль.
Взаимоотношения между должником и цедентом — реализация услуг (облагается НДС).
Организация намеревается получить от должника денежные средства. Скорее всего, долг будет погашаться частями.
Каковы схема заключения данного договора и его отражение в налоговом и бухгалтерском учете? Какие документы передаются при заключении? Какая база для налогообложения возникает по прибыли и НДС (необходимо ли выставлять и получать счета-фактуры, как отражать в декларации по НДС)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
На дату погашения задолженности организация должна будет учесть в бухгалтерском и налоговом учете доход в размере полученной суммы. Одновременно учитывается расход на приобретение права требования долга в сумме, пропорциональной погашаемой должником части задолженности.
НДС исчисляется на дату погашения задолженности (ее части) с разницы между доходами и расходами по ставке 20/120. Счет-фактуру целесообразно составить и зарегистрировать в книге продаж. Данные по операции отражаются в декларации по НДС.

Обоснование позиции:
Уступкой права требования (цессией) называют соглашение о замене прежнего кредитора, который выбывает из обязательства, на другого субъекта, к которому переходят все права прежнего кредитора (п. 1 ст. 382, п. 1 ст. 384 ГК РФ)*(1).
Кредитор, уступивший свое требование к должнику, является цедентом. В свою очередь, лицо, которое получило право требования, называется цессионарием. Основанием уступки права требования является договор между первоначальным и новым кредитором, то есть цедентом и цессионарием. Уступка требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарию) допускается, если она не противоречит закону (п. 1 ст. 388 ГК РФ). При этом в общих случаях для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника. Однако во избежание рисков возникновения неблагоприятных для цессионария последствий должник должен быть уведомлен в письменной форме о состоявшемся переходе прав кредитора к другому лицу (п.п. 2, 3 ст. 382, 385 ГК РФ).
Для целей налогообложения уступка прав требования по договору рассматривается как реализация имущественных прав (письмо Минфина России от 02.03.2012 N 03-07-11/58, дополнительно смотрите письма Минфина России от 25.01.2012 N 03-11-11/11, от 02.06.2011 N 03-11-11/145, постановление Президиума ВАС РФ от 15.02.2011 N 13295/10).

Налога на прибыль

Согласно п. 3 ст. 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Причем доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику:
— при последующей уступке права требования;
— при прекращении соответствующего обязательства.
То есть у организации, приобретающей право требования, налогооблагаемый доход возникает как в случае дальнейшей реализации этого права, так и в случае погашения обязательства должником (письма Минфина России от 24.03.2017 N 03-03-06/1/17042, от 16.02.2017 N 03-03-06/3/8724). Доходы (выручка) цессионария будут соответствовать сумме, которую он получит от должника при погашении обязательства (либо от нового кредитора в случае дальнейшей переуступки права требования).
В силу п. 5 ст. 271 НК РФ дата получения дохода определяется как день исполнения должником данного требования (либо как день последующей уступки данного требования). Одновременно полученные доходы могут быть уменьшены на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга (ст. 252, п. 1 ст. 272, пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, последнее предложение п. 3 ст. 279 НК РФ, письма Минфина России от 22.04.2019 N 03-03-06/1/29086, от 06.08.2010 N 03-03-06/1/530).
Таким образом, объектом обложения налогом на прибыль у цессионария будет являться разница между доходами, полученными от погашения задолженности должником, и понесенными расходами, связанными с приобретением этого долга (прав требования).
При частичном погашении задолженности в составе расходов цессионария учитываются расходы по приобретению права требования долга пропорционально погашаемой должником части задолженности (письма Минфина России от 09.06.2018 N 03-03-06/1/39792, от 11.11.2013 N 03-03-06/2/48041, от 29.07.2013 N 03-03-06/2/30028, от 08.11.2011 N 03-03-06/1/726).
Например, должник погасит свой долг в полной сумме — 100 000 руб. Эта задолженность была приобретена организацией за 75 000 руб. В таком случае организация должна будет на дату погашения задолженности (прекращения обязательства) (п. 5 ст. 271 НК РФ) определить налоговую базу в размере 25 000 руб.
Или же должник погасил 20 000 руб., что составляет 20% ((20 000 руб. / 100 000 руб.) х 100%) от суммы его задолженности. Сумма расхода на приобретение 20% задолженности составит 15 000 руб. (75 000 руб. х 20%). В этом случае на дату погашения задолженности налоговая база будет равна 5 000 руб. (20 000 руб. — 15 000 руб.).

НДС

При уступке первоначальным кредитором прав требования у нового кредитора — организации объекта налогообложения НДС, предусмотренного пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, не возникает, поскольку новый кредитор получает, а не передает имущественные права. Следовательно, у организации при приобретении прав требования отсутствует обязанность по начислению и уплате НДС.
Обязанность по определению налоговой базы и начислению НДС у организации может возникнуть (п. 2 ст. 155, п. 8 ст. 167 НК РФ):
— либо при последующей уступке прав требования (требований) иному лицу;
— либо при прекращении соответствующего обязательства (должник погасит долг).
В силу п. 2 ст. 155 НК РФ при уступке права требования или получении денежных средств от должника новый кредитор формирует налоговую базу по НДС только в том случае, если сумма его дохода будет превышать сумму расходов на приобретение указанного требования (письмо Минфина России от 02.04.2018 N 03-07-11/20992). Сумма налога должна исчисляться с применением расчетной налоговой ставки 20/120 (п. 4 ст. 164 НК РФ)*(2).
Воспользуемся данными нашего условного примера. Если должник погасит свой долг в полной сумме — 100 000 руб., то на дату погашения задолженности (п. 8 ст. 167 НК РФ) налоговая база определяется в размере 25 000 руб., а сумма исчисленного НДС составит 4 166,67 руб. (25 000 руб. х 20/120).
При этом, на наш взгляд, в случае частичного погашения задолженности должником налоговая база в целях исчисления НДС должна определяться как превышение суммы дохода над суммой расхода, приходящейся на сумму полученного дохода.
Так, если должник погасил 20 000 руб. (20% задолженности), то сумма расхода на приобретение 20% задолженности составит 15 000 руб. В этом случае на дату погашения задолженности налоговая база будет равна 5 000 руб. (20 000 руб. — 15 000 руб.), а сумма НДС — 833,33 руб. (5 000 руб. х 20/120).
Несмотря на то, что при получении оплаты в счет погашения долга как таковой передачи имущественных прав не возникает, и из положений п.п. 1, 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ не следует, что организация обязана выставить счет-фактуру должнику (он уже принял к вычету сумму НДС на основании счета-фактуры исполнителя-цедента), для отражения операций в книге продаж и в декларации по НДС полагаем целесообразным оформление счета-фактуры в одном экземпляре (п.п. 2, 3, пп. «т» п. 7, 18 Правил ведения книги продаж, п. 38.1, п. 47 Порядка заполнения декларации по НДС). Счет-фактура регистрируется в книге продаж с кодом вида операции 14. В декларации по НДС налоговая база указывается в графе 3 строки 030, а сумма налога — в графе 5 этой же строки раздела 3.
Полагаем, что в качестве покупателя в счете-фактуре необходимо указать должника (как при получении аванса), в графе «Наименование товара. » можно указать: «Прекращение обязательства, приобретенного по договору цессии N. «, в графе 5 указывается налоговая база (например, 5 000 руб.), в графе 8 — сумма НДС (833,33 руб.), в графе 9 — сумма, полученная от должника (20 000 руб.) (пп.пп. «д», «з», «и» п. 2 Правил заполнения счета-фактуры).
Полагаем, что в качестве покупателя в счете-фактуре необходимо указать должника (как при получении аванса), в графе «Наименование товара _» можно указать: «Прекращение обязательства, приобретенного по договору цессии N_», в графе 5 — указывается налоговая база (например, 5 000 руб.), в графе 8 — сумма НДС (833,33 руб.), в графе 9 — сумма, полученная от должника (20 000 руб.) (пп.пп. «д», «з», «и» п. 2 Правил заполнения счета-фактуры).

Бухгалтерский учет

В данном случае цена приобретения задолженности меньше суммы самой задолженности, права на которую организация приобретает. Такой актив способен приносить доход в будущем, например, в случае погашения задолженности в полной сумме. Поэтому с учетом п.п. 2, 3 ПБУ 19/02 приобретенная организацией на основании договора цессии задолженность учитывается в составе финансовых вложений организации по первоначальной стоимости, сформированной из расходов на ее приобретение (п.п. 8, 9 ПБУ 19/02).
Передача долга от цедента цессионарию оформляется актом уступки права требования, оформленным в произвольной форме, с учетом требований ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (смотрите также последнее предложение п. 5 ст. 271 НК РФ).
При приобретении прав требования по договору цессии организации необходимо отразить следующие записи:
Дебет 58 (Должник) Кредит 76 (Цедент)
— 75 000 руб. — приобретено право требования долга;
Дебет 76 (Цедент) Кредит 51
— 75 000 руб. — перечислены денежные средства цеденту.
На дату погашения задолженности (части задолженности) должником перед организацией-цессионарием в бухгалтерском учете следует отразить выбытие финансового вложения (части финансового вложения) (п. 25 ПБУ 19/02). При этом поступления, получаемые от выбытия финансовых вложений в виде права требования, когда это не является предметом основной деятельности организации, должны учитываться в составе прочих доходов (п. 7, п. 10.1, п. 16 ПБУ 9/99, п. 34 ПБУ 19/02). Соответственно, расходы от выбытия дебиторской задолженности признаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).
При погашении (частичном погашении) обязательства должником в бухгалтерском учете организации проводки будут следующими:
Дебет 51 Кредит 76 (Должник)
— 20 000 руб. — отражено получение денежных средств от должника;
Дебет 76 (Должник) Кредит 91
— 20 000 руб. — признан доход от выбытия части финансового вложения;
Дебет 91 Кредит 68
— 833,33 руб. — начислен НДС;
Дебет 91 Кредит 58 (Должник)
— 15 000 руб. — списаны расходы по приобретению части финансового вложения.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Переуступка права (требования);
— Энциклопедия решений. Уступка части права (требования);
— Энциклопедия решений. Определение налоговой базы по НДС при передаче имущественных прав;
— Энциклопедия решений. Доходы от реализации имущественных прав в целях налогообложения прибыли;
— Энциклопедия решений. Расходы при реализации имущественных прав (в целях налогообложения прибыли);
— Энциклопедия решений. Договор цессии;
— Энциклопедия решений. Цена уступаемого права (требования) по договору цессии;
— Вопрос: Организация приобретает право требования долга (задолженность физических лиц за товары (работы, услуги)). Впоследствии от должников поступают денежные средства в качестве погашения задолженности. Организация получает оплату по договору цессии, обязанность по применению ККТ у нее не возникает, так как передаваемое имущественное право (например, уступаемое по договору цессии право требования долга) не является ни товаром, ни работой, ни услугой. Каким документом оформить прием наличных денежных средств от физических лиц в кассу организации? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2019 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Ответ прошел контроль качества

6 августа 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————-
*(1) Примерная форма договора уступки права требования (цессии) (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ).
*(2) Указанный порядок определения налоговой базы применяется независимо от того, какие операции (подлежащие налогообложению НДС либо освобождаемые от налогообложения) лежат в основе договора реализации товаров (работ, услуг) (письмо Минфина России от 28.12.2017 N 03-07-11/87954).

Уступка иностранному лицу дебиторской задолженности: что с НДС и налогом на прибыль?

Письмо Министерства финансов РФ №03-07-08/14531 от 02.03.2021

Что такое уступка требования

Уступка требования – это передача новому кредитору требования к должнику, которое имеется у прежнего кредитора из-за неисполненного должником обязательства.

Такое неисполненное обязательство существует в силу обязанности должника совершить в пользу кредитора определенное действие, которое должник еще не совершил. Например, должник может быть обязан, а кредитор имеет право требовать:

  • уплатить деньги;
  • передать имущество;
  • выполнить работу;
  • оказать услугу;
  • внести вклад в совместную деятельность.

Неисполненные обязательства являются следствием договоров и других сделок, фактов причинения вреда, неосновательного обогащения, а также возникать по иным основаниям. Соответственно, кредитором может стать любая из сторон гражданско-правового договора, например:

  • покупатель, который не оплатил поставку, становится должником поставщика – кредитора;
  • поставщик, который не отгрузил товары покупателю, становится должником покупателя – кредитора, и так далее.

Первоначальный кредитор, у которого есть право требовать от контрагента исполнения обязательства, может передать это право новому кредитору, причем, как правило – на возмездной основе, чтобы минимизировать убытки от действий контрагента. По общему правилу, для перехода к прав к новому кредитору согласие должника не требуется – кроме случаев, когда при исполнении обязательства личность кредитора имеет существенное значение для должника.

Факт значимости личности кредитора может вытекать из существа обязательства. Например, так происходит при передаче права требовать оплату по государственным или муниципальным контрактам, когда личность кредитора имеет существенное значение для должника (Обзор судебной практики, утвержденный Президиумом Верховного Суда РФ 28.06.2017).

НДС при уступке требования

Когда требование уступается за плату иностранному лицу, с точки зрения налогообложения НДС важно, считается территория России местом реализации таких услуг или нет. Если нет, то начислять НДС с поступлений от уступки требования не нужно. Если же услуга по передаче права требования к должнику оказывается на территории РФ, то все зависит от следующих обстоятельств:

  • имеется ли освобождение такой операции от налогообложения НДС;
  • формируется ли у прежнего кредитора налогооблагаемая база по НДС.

Например, если при уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров, работ или услуг, доход прежнего кредитора не превышает размер денежного требования, права по которому уступлены, то налоговая база и сумма НДС будут равны нулю. Ведь в таком случае налоговая база определяется как превышение дохода, полученного от уступки требования, над размером самого требования.

Налог на прибыль при уступке требования

Особенности определения налоговой базы при уступке или переуступке права требования определены статьей 279 НК РФ. При уступке требования продавцом товаров, работ или услуг его убытком считается отрицательная разница между доходом от реализации требования к должнику и стоимостью реализованных активов. А при дальнейшей переуступке требования такая операция квалифицируется как реализация финансовых услуг. При этом доходом прежнего кредитора считается стоимость имущества, полученного от нового кредитора или должника, за вычетом расходов на покупку права требования.

Поделиться

Распечатать

НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала

Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.

Особенности уплаты НДС по договору цессии

Дебиторская задолженность является активом, который можно продать третьему лицу. Такие операции оформляются договором цессии, или уступки права требования, по правилам гл. 24 ст. 388-390 ГК РФ. В ходе сделки кредитор получает вознаграждение за передачу права истребовать долг. Расчет НДС по таким сделкам зависит от многих факторов.

Цессия и НДС: в чем сложность

Продажа долга предполагает, что существует должник, цедент – начальный кредитор, цессионарий – новый кредитор. Как правило, продажа долга осуществляется за меньшую сумму, чем числится за должником. Это обстоятельство мы далее рассмотрим в связи с исчислением НДС.

Кстати говоря! Договор цессии называют также заменой кредитора.

Ответить на вопрос, облагается сделка по договору цессии НДС, односложно нельзя. Прежде всего, следует обратить внимание на ст. 146-1(1) НК РФ, где говорится, что передача имущественных прав должна облагаться НДС. Из ст. 155-1 НК вытекает, что порядок налогообложения при продаже долга такой же, как и по основному, первоначальному обязательству.

Важную роль играет и характер долга: по договору займа или связанный с договором на реализацию товаров (работ, услуг). В качестве примера возьмем ситуацию, когда поставщик произвел отгрузку, выполнил работы, услуги с отсрочкой выплаты за них либо покупатель внес аванс и ожидает поставки товара (работ, услуг). Наиболее ясная ситуация по НДС у должника. Если в основе договора цессии договор займа, речи об НДС вообще не идет, поскольку НДС он не облагается (ст. 149-3 п.п.15 НК РФ).

Не предъявленный ранее НДС должник не восстанавливает и в иных случаях, это следует из ст. 170-3 НК РФ. У цедента и цессионария в налоговом учете могут иметь место различные схемы, связанные с НДС по договору цессии, который они заключили.

Цедент

Первоначальный кредитор – продавец долга – может не задумываться об НДС, если продает и уступает право требования задолженности по договору займа. В силу ряда положений ст. 149 НК РФ (п. 3, пп. 26, 15) НДС начисляться не будет.

Иной случай – продажа долга, связанного с поставками товаров (аналогично работ или услуг). Здесь речь идет об имущественном праве и применяются нормы ст. 155-1 НК РФ. Налоговой базой будет являться сумма превышения дохода, полученного продавцом при уступке права истребовать долг, над величиной продаваемого денежного требования. Продавец, как правило, получает от нового кредитора сумму, не превышающую сумму долга, что исключает необходимость уплаты НДС.

Цессионарий

При покупке уплаченный за уступку права требования дебиторской задолженности НДС можно принять к вычету на основании счета-фактуры от продавца (ст. 171-2, 172-1 НК РФ).

Новый владелец имущественного права может:

  • вновь перепродать его другому покупателю;
  • истребовать и получить долг от должника.

В обоих случаях возникает обязанность начисления НДС, но с учетом положений ст. 155 НК РФ. Иными словами, НДС рассчитывается исходя из разницы между покупной ценой долга и фактически полученной за него (в погашение его) суммой.

Если полученная сумма не превышает цену, налог не начисляется. Если разница положительная, налог исчисляется расчетным путем. Руководствуются нормами НК РФ, по которым разница содержит в общей сумме и сумму налога в размере 20% (ст. 164-4 НК РФ), т.е. применяют к базе налоговую ставку 20/120.

Пример. В процессе взаиморасчетов по поставкам товара у ООО «Круг» возник долг перед ООО «Факел» в размере 700 тыс. руб. ООО «Факел» уступило право требования долга по договору цессиимза 630 тыс. руб. У ООО «Факел» отсутствует обязанность начислять НДС – стоимость продажи ниже размера задолженности, налоговой базы нет. ООО «Старт», которым был приобретен этот долг, перепродало его ООО «Гранит» за 660 тыс. руб. ООО «Старт» исчислит НДС с суммы полученного дохода от продажи (660 — 630) = 30 тыс. руб. 30* (20/120) = 5 тыс. руб. ООО «Гранит» намерено истребовать долг с должника ООО «Круг». Цена его приобретения — 660 тыс. руб., величина долга — 700 тыс. руб. База по НДС (700 — 660) = 40 тыс. руб. Начисленный НДС 40*(20/120) = 6,67 тыс. руб.

Достаточно часто долг цессионарию должник погашает не общей суммой, а частями. Начисление НДС начинается с момента, когда поступления превысят затраченную на приобретение долга сумму (согласно ст. 155-2 НК РФ). Отметим, что четких указаний на этот счет налоговое законодательство не содержит. В связи с этим некоторые налогоплательщики руководствуются по аналогии рекомендациями Минфина из письма № 03-03-06/2/48041 от 11/11/13 относительно налога на прибыль. Документ содержит рекомендацию учитывать расходы пропорционально выплатам от должника за период.

При перепродаже долга буквальное прочтение указанных выше положений ст. 155 НК РФ позволяет включать в сумму расходов на приобретение требования не только его цену, но и сопутствующие расходы (например, проценты по займу, услуги экспертов по оценке долга). Вместе с тем такой подход обычно приводит к спорам с ИФНС и судебным спорам. Есть и судебные решения в пользу налогоплательщика (пост. ФАС ВВО д. № А82-9316/2012 от 26/07/13).

Как уже было сказано, в отношении договора займа, кредитных договоров в денежной форме НДС не применяется, следовательно, и при перепродаже такого долга налог начислять не нужно. Об этом прямо говорится не только в ст. 149-3 НК РФ пп. 26, но и в разъяснениях Минфина (письмо № 03-07-05/09 от 27/03/12).

Внимание! В договоре цессии целесообразно указывать сумму НДС и в случае, если налоговая база будет равна нулю. Счет-фактура, кроме операций, связанных с договорами займа, также выставляется в любом случае. В документах указывается нулевое значение НДС (письмо Минфина № 03-07-11/84894 от 05/11/19).

НДС по договорам цессии

Практически каждый бизнесмен в своей работе сталкивается с дебиторской задолженностью. Относиться к ней можно по-разному: просто считать эти средства «замороженными» или же воспринимать «дебиторку», как актив, который в случае необходимости можно продать. О налоговых последствиях такой продажи мы сегодня и поговорим. А именно — расскажем о том, как рассчитывается НДС по договору уступки права требования.

Общая информация

Уступка права требования основана на положениях ст. 388–390 ГК РФ. В юридической практике этот тип сделок обычно называют договорами цессии (cessiō в переводе с латыни и означает — «уступка»).

Суть сделки в том, что кредитор за вознаграждение передает право требования долга другому лицу. Чтобы отличать продавца и покупателя долга от сторон в «обычной» сделке купли-продажи, для них тоже существуют специальные термины.

Экономический субъект, который «владел» долгом изначально и продает его, — называется цедентом, а покупатель задолженности именуется цессионарием.

Причины образования задолженности могут быть самыми различными, что влияет на расчет НДС. Основные варианты здесь следующие:

  • в роли цедента выступает поставщик, который отгрузил товар (оказал услуги) с отсрочкой платежа;
  • покупатель продает задолженность, образовавшуюся после выдачи им аванса в счет будущей поставки или оказания услуг;
  • реализуемая задолженность возникла вследствие выдачи займа.

Облагается ли уступка права требования НДС

В общем случае продажа имущественных прав облагается НДС. Это установлено пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

Однако налог следует начислять не всегда. Чтобы определить, облагается ли уступка права требования НДС, нужно рассмотреть порядок налогообложения основного обязательства (п. 1 ст. 155 НК РФ). По смыслу этой статьи НДС при продаже долга нужно исчислять по тем же правилам, что и по «исходному» обязательству.

Далее рассмотрим особенности налогообложения договоров переуступки долга, вытекающих из сделок различного вида.

Продажа долга поставщиком

Если продавец, заключивший договор поставки с отсрочкой платежа, хочет быстрее вернуть средства в оборот, он может продать долг покупателя. Налоговая база будет равна доходу поставщика (цедента), т.е. превышению суммы, полученной от цессионария над задолженностью покупателя (п. 1 ст. 155 НК РФ).

Однако чаще всего «первичная» продажа долга производится с дисконтом. Это понятно: цессионарий получит деньги позднее, кроме того — он берет на себя и риски невозврата. Поэтому цедент обычно получает убыток и не платит с этой операции НДС, база по налогу на прибыль также не возникает.

Никто не запрещает покупателю долга (цессионарию) продать обязательство еще раз. Тогда бывший цессионарий становится цедентом. Если скидка, полученная от первичного кредитора, была существенной, то новый цедент может перепродать долг с прибылью. Тогда он должен заплатить НДС с суммы своего дохода, т.е. с разницы между «закупочной» ценой долга и ценой его реализации (п. 2 ст. 155 НК РФ).

Продавец может попробовать снизить облагаемую базу, включив в нее не только сами затраты на покупку долга, но и сопутствующие расходы, например, курсовые разницы и проценты по кредитам. Но здесь нужно быть готовым к спорам с налоговиками и судебным разбирательствам с непредсказуемым результатом. Хотя шансы на положительный исход дела у налогоплательщика имеются (постановление ФАС ВВО от 26.07.2013 по делу № А82-9316/2012).

Сколько бы раз не перепродавалась «дебиторка», в итоге конечный покупатель получает деньги от должника. При любом договоре цессии, НДС у цессионария возникает при получении задолженности. База равна разнице между суммой взысканного долга и затратами на его покупку (п. 2, 4 ст. 155 НК РФ). НДС исчисляется по расчетной ставке 20/120 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

ООО «Альфа» поставила ООО «Гамма» товар на сумму 720 тыс. руб. на условиях отсрочки платежа. После отгрузки ООО «Альфа» продало долг ООО «Гамма» за 540 тыс. руб. Покупатель — ООО «Дельта» в свою очередь перепродало задолженность ООО «Бета» за 600 тыс. руб. Т.к. ООО «Альфа» продало долг по цене ниже номинала, то облагаемая база по НДС у него не возникает. А вот ООО «Дельта» получило прибыль — 60 тыс. руб. (600 – 540).

Именно с этой суммы оно и должно заплатить НДС = 60 / 120 *20 = 10 тыс. руб. У ООО «Бета» база по НДС в размере 120 тыс. руб. (720 – 600) возникнет после получения долга от ООО «Гамма». Налог к уплате здесь определяется расчетным путем аналогично ООО «Дельта»: НДС = 120 / 120 *20 = 20 тыс. руб.

Особенности расчета НДС при частичном погашении долга

Должник может перечислять денежные средства цессионарию частями, в том числе и в течение нескольких налоговых периодов. Напрямую эта ситуация в НК РФ не урегулирована. Здесь возможно два подхода:

  1. Провести аналогию с разъяснениями Минфина по налогу на прибыль (письмо от 11.11.2013 № 03-03-06/2/48041). Чиновники рекомендуют учитывать расходы пропорционально суммам, полученным от должника в соответствующем периоде.
  2. Воспользоваться буквальным прочтением п. 2 ст. 155 НК РФ и начислять НДС только с того момента, когда поступления от должника превысят затраты на приобретение долга.

Предположим, что ООО «Гамма» из примера 1 перечислило ООО «Бета» 360 тыс. руб. в марте 2019 года и 360 тыс. руб. — в апреле 2019 года.

При первом варианте НДС по сделке за первый квартал 2019 года будет начислен с суммы: 360 – 600 / 720 * 360 = 60 тыс. руб. Такая же облагаемая база возникнет и во 2 квартале 2019 года. Поэтому ООО «Бета» заплатит по 10 тыс. руб. НДС за 1 и 2 квартал.

Читать еще:  О формах бухгалтерской отчетности Приказ Минфина 02.07.2010 № 66н

Если использовать второй вариант, то за 1 квартал платить НДС вообще не надо, т.к. поступившая от ООО «Гамма» сумма (360 тыс. руб.) меньше, чем расходы на покупку долга (600 тыс. руб.). База по НДС в размере 120 тыс. руб. (720-600) у ООО «Бета» возникает только в апреле, после получения всей суммы задолженности. Таким образом, компания заплатит 20 тыс. руб. НДС (120/120*20) уже по итогам 2 квартала.

Похожая ситуация возникает, когда цессионарий приобрел «пакет» из нескольких долгов, а в налоговом периоде получил возврат только по одному из них. Скорее всего, второй вариант «не понравится» контролерам, т.к. налог при этом поступает в бюджет позднее.

Но налогоплательщик вполне может отстоять свою позицию в суде. Так, ФАС ДВО в постановлении от 06.12.2012 № Ф03-5129/2012 указал, что при покупке долгов «единым пулом» затраты цессионария нужно учитывать в целом, независимо от того, сколько должников фактически рассчитались по своим обязательствам.

Продажа долга покупателем

«Дебиторка» у покупателя возникает, если он перечислил аванс. Чаще всего продают право на возврат аванса, например — при расторжении договора.

Возврат аванса сам по себе не облагается НДС, поэтому и операции по продаже права требования этого возврата — тоже не должны им облагаться.

Но речь идет именно о первой продаже долга. Если же цессионарий захочет перепродать приобретенное право требования, то эта операция уже облагается НДС в соответствии с п. 2 ст. 155 НК РФ. Это же относится и к дальнейшим сделкам по перепродаже указанного обязательства. Такова позиция ВАС РФ, изложенная в п. 13 постановления от 30.05.2014 № 33.

Продажа права требования поставки встречается относительно редко. Ведь для этого нужно найти цессионария, которому необходимы те же товары или услуги.

Здесь ситуация сложнее. Ведь формально передается не денежное требование, а имущественные права на товар или иной объект договора. Поэтому налоговики нередко пытаются начислить НДС со всей суммы сделки, ссылаясь на п. 2 ст. 153 НК РФ.

Но суды в подобных ситуациях чаще всего поддерживают бизнесменов. Так, в постановлении 9ААС от 28.04.2014 № 09АП-9335/14 указано, что передачу имущественных прав следует облагать НДС по тем же принципам, что и уступку денежных требований, т.е. в соответствии со ст. 155 НК РФ.

Переуступка задолженности по займу

Продажа долгов по договорам кредита и займа не облагается НДС (пп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Несмотря на то, что в законе прямо говорится не только об уступке, но и о переуступке, налоговики иногда пытаются доказать, что льгота относится только к продаже долга по займу первичным кредитором. Причем контролеров, желающих любыми путями пополнить бюджет, не останавливает даже наличие разъяснений Минфина РФ (письмо от 27.03.2012 № 03-07-05/09).

Но судебная практика здесь обычно складывается в пользу бизнесменов (например, постановление ФАС СЗО от 31.01.2014 по делу № А56-72308/2012).

Важно отметить, что льгота распространяется только на займы, выданные в денежной форме. Если заемные средства предоставлены, например, в виде товаров, то НДС будет облагаться как сам займ, так и операции по его переуступке.

Нужно ли в договоре цессии указывать НДС

Необходимость выделения НДС в договоре цессии закон не предусматривает. Статья 389 ГК РФ лишь указывает на то, что форма договора (простая письменная или нотариальная) должна соответствовать форме основного обязательства.

Но, чтобы избежать в дальнейшем споров с проверяющими, все-таки лучше указать в договоре информацию о сумме НДС.

Если задолженность продается с убытком или по номиналу, то следует включить в текст формулировку «в том числе НДС — 0 рублей».

Если же цедент получает прибыль от сделки, то цессия облагается НДС. Поэтому в договоре нужно указать сумму налога, определенную расчетным путем, исходя из размера этой прибыли.

ООО «Альфа» продает ООО «Сигма» задолженность с номинальной стоимостью — 600 тыс. руб. Цена продажи — 660 тыс. руб. Следовательно, доход ООО «Альфа» составляет 660 – 600 = 60 тыс. руб. НДС с этой суммы равен 60 / 120 / 20 = 10 тыс. руб. Таким образом, в договоре следует указать «в том числе НДС — 10 тыс. рублей».

Как заполнить счет-фактуру

Оформление документа зависит от того, какая сторона сделки это производит.

Цедент выставляет цессионарию счет-фактуру при любом финансовом результате от продажи задолженности. Если задолженность продана с убытком или «по себестоимости», т.е. за сумму, равную номиналу, то облагаемая база (графа 5) и сумма налога (графа 8) будут равны 0.

Если же цедент получил прибыль, то в графе 5 нужно отразить ее сумму, которая и будет являться налоговой базой. НДС в графе 8 будет определен расчетным путем по ставке 20/120, которую следует указать в графе 7.

Исключение здесь делается только для ситуации, когда продается задолженность по кредиту или денежному займу. В этом случае счет-фактура не нужен вообще, т.к. для операций, освобожденных от НДС, его оформление не требуется (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ).

У цессионария облагаемая база по НДС возникает при получении денег от должника. В этот момент он выставляет счет-фактуру в одном экземпляре. В строке «покупатель» нужно указать должника, в графе 5 — разницу между поступлениями от должника, и затратами на приобретение долга.

Определение суммы НДС в графе 8 производится расчетным путем, аналогично цеденту.

Как учесть все нюансы расчета НДС и избежать проблем с налоговиками

НДС — один из основных налогов, формирующих госбюджет. А для налогоплательщиков — существенная часть фискальной нагрузки. Неудивительно, что бизнесмены пытаются различными путями снизить выплаты по этому налогу. И далеко не всегда применяемые способы соответствуют закону.

Существенная часть выявляемых налоговиками нарушений относится именно к НДС.

Поэтому проверки деклараций по НДС проводятся особенно тщательно. Случаи, когда «камералка» проходит «безболезненно» для налогоплательщика, очень редки. В большинстве ситуаций бизнесмену приходится давать многочисленные пояснения и предоставлять массу документов, чтобы отбиться от претензий, предъявленных контролерами.

Любые нестандартные операции немедленно вызывают подозрение проверяющих. К таким сделкам, несомненно, относятся и договора цессии, особенно, если цена продажи долга существенно меньше номинала.

Практически единственная возможность пройти проверку без проблем — это платить НДС в полном объеме и применять только законные варианты его оптимизации.

Методы контроля постоянно совершенствуются и «окно», в рамках которого можно использовать налоговые схемы, все больше сужается. Налоговикам в этой работе активно помогают и банки, которые руководствуются законом № 115-ФЗ и разъяснениями ЦБ РФ.

Но заниматься этой работой должны специалисты по налоговой оптимизации, иначе вряд ли удастся избежать проблем с контролирующими органами.

Подведем итог

Цессия — это перепродажа дебиторской задолженности, появившейся по различным основаниям. Реализуемый долг может возникнуть как после отгрузки товаров, так и в результате перечисления аванса или выдачи займа.

Начисление НДС по договору цессии зависит как от вида долга, так и от финансовых результатов сделки для каждого из участников.

Уступка иностранному лицу прав требования дебиторской задолженности: НДС и налог на прибыль

В отношении операций по передаче иных прав, не относящихся к правам на результаты интеллектуальной деятельности, место реализации определяется на основании пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ как место нахождения лица, передающего данные права.

Таким образом, при уступке иностранному лицу дебиторской задолженности НДС исчисляется в соответствии с положениями НК РФ.

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по НДС определяется как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены.

Таким образом, если при передаче имущественных прав в случае, установленном абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ, сумма дохода, полученная первоначальным кредитором при уступке права требования, не превышает размер денежного требования, права по которому уступлены, налоговая база и сумма НДС признаются равными нулю.

Что касается налога на прибыль, то порядок налогообложения дохода иностранной организации от предпринимательской деятельности в Российской Федерации определяется нормами п. 1 ст. 246, 247, 309 и 310 НК РФ, исходя из положений которых иностранная организация, получающая доходы от источников в РФ, признается плательщиком налога на прибыль и налог с доходов, полученных такой организацией, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство, либо ИП, выплачивающим доход иностранной организации, при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, в валюте выплаты дохода.

При этом в соответствии с п. 2 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в пп. 5 и 6 п. 1 ст. 309 НК РФ, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со ст. 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Договор цессии с иностранной компанией: особенности налогообложения (Денисова М.О.)

Дата размещения статьи: 01.03.2016

Документ предоставлен КонсультантПлюс

«Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение», 2016, N 1

ДОГОВОР ЦЕССИИ С ИНОСТРАННОЙ КОМПАНИЕЙ:
ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Турфирмы в полной мере ощутили все тяготы обострения международных отношений, включая взаимодействие с отдельными странами — лидерами курортных направлений. Конечно же, в первую очередь это Турция, с которой российский турбизнес имеет очень тесные и многоплановые экономические отношения. В декабре 2015 г. расширены санкции и распространен запрет на «импорт» туристских и гостиничных услуг. Последствия принятия таких мер масштабны, в их числе сложности с осуществлением платежей в адрес турецких партнеров, с которыми отношения еще не прекращены. Ввиду данного обстоятельства мы предлагаем вниманию читателей статью о том, как оформить переход прав кредитора (иностранной компании) к другому лицу (российской компании) и какие здесь существуют налоговые риски у нового кредитора.

Нормы российского законодательства

Согласно положениям гл. 24 «Перемена лиц в обязательстве» ГК РФ переход прав кредитора к другому лицу возможен в результате сделки (уступка требования) или на основании закона (п. 1 ст. 382 ГК РФ). Нас будет интересовать именно уступка требования (цессия), где кредитор, уступающий требование, — цедент, а лицо, приобретающее требование, — цессионарий. Поэтому в статье будут подробно рассмотрены вопросы налогообложения операций, осуществляемых в рамках договора цессии, сторонами которого являются:
— цедент — зарубежная компания (резидент иностранного государства);
— цессионарий — российская компания (резидент РФ).
Сразу оговоримся, что в целях определения налоговых обязательств по сделке об уступке требования (цессии) среди прочего важно установить, на каких условиях она заключена, возмездна или нет. Так, в силу п. 1 ст. 572 ГК РФ дарением признается безвозмездная передача в том числе имущественных прав (требований) себе или третьему лицу. Соответственно, если договором цессии не установлена обязанность цессионария предоставить в адрес цедента какое-либо встречное предложение в счет полученного права требовать оплаты с кредитора, договор цессии следует считать безвозмездным.

Напоминание. Российское законодательство запрещает дарение между коммерческими организациями (пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ).

Налоговые обязательства цессионария как налогового агента

НДС. Согласно ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС являются реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ и передача имущественных прав. В целях гл. 21 НК РФ передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг), то есть образует объект налогообложения. В отношении безвозмездно переданных имущественных прав такая оговорка отсутствует, поэтому можно предположить, что договор цессии, заключенный на безвозмездной основе, не образует объекта обложения НДС.
Для цессионария важен вопрос обложения НДС сделки по передаче имущественных прав (требований), поскольку указанная операция названа среди объектов налогообложения. Письма Минфина свидетельствуют о том, что российский цессионарий не становится в рассматриваемой ситуации налоговым агентом по НДС и не обязан уплачивать данный налог в бюджет РФ за иностранного цедента (см. Письма от 24.03.2015 N 03-07-14/16117, от 18.03.2013 N 03-07-08/8307).
Однако мы считаем необходимым предупредить о существовании в НК РФ некоторых пробелов. Дело в том, что в названных разъяснениях Минфина передача имущественных прав считается услугой, место реализации которой определяется в соответствии со ст. 148 НК РФ. Согласно пп. 5 п. 1 ст. 148 место реализации услуг определяется по месту осуществления деятельности их исполнителя, за исключением тех услуг, которые названы в пп. 1 — 4.1, 4.4 п. 1 ст. 148. Поскольку услуги по передаче имущественных прав не поименованы в пп. 1 — 4.1, 4.4 п. 1 ст. 148, Минфин делает вывод, что место их реализации — территория иностранного государства (потому что цедент является иностранным лицом и осуществляет свою деятельность за пределами РФ), следовательно, российский цессионарий не является налоговым агентом по НДС. Безусловно, данная позиция выгодна российскому цессионарию, однако нас смущает ряд моментов. Так, буквальное прочтение пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ указывает на то, что объектами налогообложения признаются, во-первых, реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, во-вторых, передача имущественных прав (без привязки к территории — РФ или иного государства). Поэтому дальнейшее обращение Минфина к ст. 148 НК РФ, которая устанавливает порядок определения места реализации работ и услуг, представляется не совсем корректным.
Вместе с тем, если применять пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ в совокупности с п. п. 1, 2 ст. 161 НК РФ, получается, что российский цессионарий статуса налогового агента все же не приобретает и уплачивать НДС не должен. Дело в том, что согласно нормам ст. 161 налоговыми агентами становятся российские организации и ИП, приобретающие у иностранных лиц товары, работы и услуги. О приобретении имущественных прав в п. 1 ст. 161 ничего не сказано, отсюда вывод — платить НДС за иностранца не нужно.

О налоговых рисках. Обозначим обстоятельства, которые могут создавать налоговые риски для российского цессионария. Есть вероятность того, что налоговики могут иначе оценивать обязательства российского цессионария по НДС при заключении договора цессии с иностранным цедентом. Косвенно на это указывает следующее. С 2009 г. п. 5 ст. 161 НК РФ содержит предписание о том, что российские организации и ИП, осуществляющие свою деятельность на основе посреднических договоров (поручение, комиссия, агентирование) с иностранными лицами, становятся налоговыми агентами, если иностранцы реализуют товары, передают имущественные права, выполняют работы, оказывают услуги на территории РФ. Иными словами, если иностранное лицо осуществляет передачу имущественных прав через российского посредника, последний становится налоговым агентом и обязан уплатить НДС в бюджет. Налицо противоречие норм п. п. 1 и 5 ст. 161 НК РФ, поскольку если сделка будет осуществлена без посредников, НДС в российский бюджет не поступит. При наличии посредника в сделке по передаче иностранным лицом имущественных прав возникает повод требовать уплаты НДС с посредника, который должен еще установить место передачи таких прав (тогда как Минфин однозначно утверждает, что в рассматриваемой ситуации местом передачи прав является территория иностранного государства и объекта обложения НДС нет).

Все вышесказанное означает, что согласно официальной позиции Минфина российский цессионарий не приобретает статуса налогового агента и уплачивать НДС в бюджет не должен, однако в Налоговом кодексе есть ряд противоречий, которые ставят под сомнение правильность данной позиции, и налогоплательщик должен знать об этом.
Налог на прибыль. Пунктом 1 ст. 309 НК РФ определены виды доходов (получение которых не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации в РФ через постоянное представительство), которые подлежат обложению налогом на прибыль организаций, удерживаемым у источника выплаты доходов. Доходы от передачи имущественных прав среди них отсутствуют. Более того, в п. 2 ст. 309 указано, что доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества (кроме указанного в пп. 5, 6 п. 1 ст. 309), а также от имущественных прав, выполнения работ, оказания услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ согласно ст. 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.
Следовательно, российский цессионарий не обязан уплачивать налог на прибыль за иностранного цедента, в том числе при получении денежных средств в уплату долга по договору цессии (см. Постановление ФАС МО от 30.10.2009 N КА-А40/11479-09 по делу N А40-61449/08-98-240).

Собственные налоговые обязательства цессионария

НДС. При погашении должником соответствующей задолженности его обязательство перед новым кредитором прекращается, так что у российской компании, которая получила погашенное требование по договору цессии, может возникнуть налоговая база по НДС. Это вытекает из содержания п. 13 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 и п. 2 ст. 155 НК РФ, согласно которой налоговая база при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.
По мнению чиновников, указанный порядок определения налоговой базы применяется независимо от того, какие операции (подлежащие налогообложению НДС либо освобождаемые от налогообложения) лежат в основе договора реализации товаров (работ, услуг) (см. Письма Минфина России от 18.03.2015 N 03-07-05/14390, от 03.12.2014 N 03-07-05/61699).
Если договор цессии был безвозмездным, НДС придется начислить со всей суммы, полученной от должника.
Налог на прибыль. В целях налогообложения прибыли доходами признаются доходы от реализации имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 248 НК РФ), а также внереализационные доходы в виде безвозмездно полученных имущественных прав (п. 8 ст. 250 НК РФ). Одновременно п. 2 ст. 248 НК РФ установлено, что имущественные права считаются полученными безвозмездно, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Таким образом, если договор цессии заключается на безвозмездной основе, то у цессионария возникает внереализационный доход в виде имущественного права (на дату получения данного права — пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ), подлежащий оценке по рыночной стоимости (см. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98).
Прекращение соответствующего обязательства образует на стороне нового кредитора доходы от реализации финансовых услуг, которые можно уменьшить на сумму расходов на приобретение соответствующего требования (расходов, понесенных при заключении договора цессии) (пп. 1, 2.1 п. 1 ст. 268, п. 3 ст. 279 НК РФ).

Если среди хозяйственных операций российской компании появился договор цессии, по которому иностранное лицо передает право требовать уплаты долга со своего партнера, бухгалтеру необходимо учесть несколько нюансов в части налогообложения данной сделки. Если говорить об обязанностях российского цессионария исполнить функцию налогового агента по НДС и налогу на прибыль, здесь прогноз оптимистичный. Хотя в законе есть некоторые «шероховатости», велика вероятность того, что обязанностей налогового агента у российского цессионария не возникнет. Что касается собственной налоговой нагрузки, она во многом зависит от того, возмездно или безвозмездно российскому цессионарию передано соответствующее требование. Если уступка требования была безвозмездной, налог на прибыль придется уплатить в двойном размере: один раз — в момент получения требования (налоговая база — его рыночная стоимость), еще раз — в момент исполнения должником обязательства или оформления следующей уступки (налоговая база — доходы в сумме полученных средств). НДС в этом случае начисляется со всей полученной от должника суммы. Если же уступка требования была возмездной, то и налог на прибыль, и НДС исчисляются с разницы между доходами и расходами, понесенными по сделке.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

Вернуться на предыдущую страницу

Бухучет и налоги при заключении договора цессии

По договору цессии кредитор продает дебиторскую задолженность, предоставляя иному лицу право получить средства от должника при ее погашении. Рассмотрим, как правильно отразить это в бухгалтерском учете, какие при этом возникают налоговые требования и в каких случаях.

Гражданско-правовые основы

Уступка требования, основанного на сделке, совершенной в простой письменной или нотариальной форме, должна быть совершена в соответствующей письменной форме. При этом соглашение об уступке требования по сделке, требующей государственной регистрации, должно быть зарегистрировано в порядке, установленном для регистрации этой сделки, если иное не установлено законом (п. 2 ст. 389 ГК РФ).

Пунктом 2 статьи 382 ГК РФ установлено, что для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором. Сторонами соглашения об уступке права требования являются:

  • первоначальный кредитор — лицо, уступающее право требования (цедент);
  • новый кредитор — лицо, приобретающее право требования (цессионарий).

Если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие права, связанные с требованием, в том числе право на проценты (ст. 384 ГК РФ).

Право требования по денежному обязательству может перейти к другому лицу в части, если иное не предусмотрено законом. Право на получение исполнения иного, чем уплата денежной суммы, может перейти к другому лицу в части при условии, что соответствующее обязательство делимо и частичная уступка не делает для должника исполнение его обязательства значительно более обременительным, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 3 ст. 384 ГК РФ).

Взаимные права и обязанности цедента и цессионария определяются ГК РФ и договором между ними, на основании которого производится уступка. На это указано в пункте 1 статьи 389.1 ГК РФ.

Требование переходит к цессионарию в момент заключения договора, на основании которого производится уступка, если законом или договором не предусмотрено иное. Если иное не предусмотрено договором, цедент обязан передать цессионарию все полученное от должника в счет уступленного требования.

Цедент отвечает перед цессионарием за недействительность переданного ему требования, но не отвечает за неисполнение этого требования должником, за исключением случая, если цедент принял на себя поручительство за должника перед цессионарием (ст. 390 ГК РФ).

Если иное не предусмотрено законом, договор, на основании которого производится уступка, может предусматривать, что цедент не несет ответственности перед цессионарием за недействительность переданного ему требования по договору, исполнение которого связано с осуществлением его сторонами предпринимательской деятельности, при условии, что такая недействительность вызвана обстоятельствами, о которых цедент не знал или не мог знать или о которых он предупредил цессионария, в том числе обстоятельствами, относящимися к дополнительным требованиям, включая требования по правам, обеспечивающим исполнение обязательства, и правам на проценты.

При уступке цедентом должны быть соблюдены следующие условия:

  • уступаемое требование существует в момент уступки, если только это требование не является будущим требованием;
  • цедент правомочен совершать уступку;
  • уступаемое требование ранее не было уступлено цедентом другому лицу;
  • цедент не совершал и не будет совершать никакие действия, которые могут служить основанием для возражений должника против уступленного требования.

Законом или договором могут быть предусмотрены и иные требования, предъявляемые к уступке. При нарушении цедентом вышеуказанных правил цессионарий вправе потребовать от цедента возврата всего переданного по соглашению об уступке, а также возмещения причиненных убытков.

В отношениях между несколькими лицами, которым одно и то же требование передавалось от одного цедента, требование признается перешедшим к лицу, в пользу которого передача была совершена ранее (п. 4 ст. 390 ГК РФ).

В случае исполнения должником другому цессионарию риск последствий такого исполнения несет цедент или цессионарий, который знал или должен был знать об уступке требования, состоявшейся ранее.

Бухгалтерский учет

Расходы, связанные с уступкой права требования (дебиторской задолженности покупателя), учитываются в бухгалтерском учете организации в составе прочих расходов на основании пункта 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н.

Таким образом, организация-цедент, заключая договор цессии с третьим лицом, отражает в бухгалтерском учете доходы от реализации права требования по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы«/субсчет 1 «Прочие доходы» в составе прочих доходов организации. При этом по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы«/субсчет 2 «Прочие расходы» должны отражаться расходы, связанные с реализацией данного права (стоимость реализованного права требования, равная дебиторской задолженности по первоначальному договору). Бухгалтерские записи в учете делаются на основании следующих документов:

  • соглашения об уступке права требования долга;
  • реестра документов, передаваемых новому кредитору;
  • бухгалтерских справок-расчетов;
  • счета-фактуры и других.

Уступка права требования в бухгалтерском учете первоначального кредитора (цедента) оформляется следующим образом:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Цессионарий» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы«/субсчет 1 «Прочие доходы» — на сумму задолженности нового кредитора (цессионария) по договору цессии.

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы«/субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — на сумму реализованной дебиторской задолженности, по которой она числится на балансе цедента.

Пример

Предположим, что себестоимость партии товаров составляет 120 тыс. руб.

ООО «Должник» не рассчиталось по данному договору, и ООО «Первоначальный кредитор» уступило право требования этого долга ООО «Новый кредитор» за 170 тыс. руб.

В бухгалтерском учете ООО «Первоначальный должник» данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90-1 «Выручка» — 240 тыс. руб. — отгружены товары ООО «Должник».

Дебет 90-3 «НДС» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» — 40 тыс. руб. — начислен НДС.

Дебет 90-2 «Себестоимость продаж» Кредит 41 «Товары» — 120 тыс. руб. — списана себестоимость проданных товаров.

Дебет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» Кредит 99 «Прибыли и убытки» — 80 тыс. руб. (240 тыс. руб. — 40 тыс. руб. — 120 тыс. руб.) — отражен финансовый результат от продажи товаров.

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 91-1 «Прочие доходы» — 170 тыс. руб. — заключен договор об уступке права требования с ООО «Новый кредитор».

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 62 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 240 тыс. руб. — списана реализованная дебиторская задолженность.

Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» — 70 тыс. руб. (240 тыс. руб. — 170 тыс. руб.) — отражен финансовый результат от уступки права требования.

Читать еще:  Величина МРОТ (Минимальный размер оплаты труда) в Кирове в 2021 году

Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 170 тыс. руб. — поступила оплата от ООО «Новый кредитор» по соглашению от уступки права требования.

Налог на прибыль

В соответствии с пунктом 1 статьи 279 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) при уступке налогоплательщиком — продавцом товаров (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика.

При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать сумму процентов, которую налогоплательщик уплатил бы исходя из максимальной ставки процента, установленной для соответствующего вида валюты пунктом 1.2 статьи 269 НК РФ, либо по выбору налогоплательщика исходя из ставки процента, подтвержденной в соответствии с методами, установленными разделом V.1 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг). Указанное положение в части ограничения размера убытка не применяется при уступке налогоплательщиком-банком прав (требований) в случае, если такая уступка прав (требований) осуществляется в рамках реализации мероприятий, предусмотренных планом участия Банка России в осуществлении мер по предупреждению банкротства банка, либо если уступка прав (требований), перечень которых определен актом Правительства Российской Федерации, принятым на основании пункта 1 статьи 5 Федерального закона от 29.07.2018 № 263-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», осуществляется в соответствии с порядком, определенным пунктом 1 статьи 5 указанного закона.

Порядок учета убытка в соответствии с пунктом 1 статьи 279 НК РФ должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.

При уступке права требования долга до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа, в случае если сделка по уступке признается контролируемой согласно разделу V.1 НК РФ, фактическая цена такой сделки признается рыночной с учетом положений пункта 1 статьи 279 НК РФ. Если предусмотренная пунктом 2 или 3 статьи 279 НК РФ сделка по уступке права требования долга признается контролируемой согласно разделу V.1 НК РФ, цена такой сделки определяется с учетом положений указанного раздела НК РФ (п. 4 ст. 279 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком — продавцом товара (работ, услуг), применяющим при исчислении доходов и расходов метод начисления, права требования долга третьему лицу после наступления срока платежа, предусмотренного договором, отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком на дату уступки права требования.

При уступке налогоплательщиком — продавцом товара (работ, услуг) права требования долга третьему лицу дата получения уступки права требования определяется как день подписания сторонами акта уступки права требования (п. 5 ст. 271 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 155 НК РФ налоговая база при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона определяется как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены (Письмо ФНС России от 14.11.2011 № ЕД-4-3/18981@).

Таким образом, если первоначальный кредитор уступает денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), то ему необходимо исчислить и уплатить НДС. Если денежное требование уступлено с убытком, то НДС не исчисляется.

Бухгалтерский и налоговый учет при заключении договора цессии

Порядок уступки права требования регулируется главой 24 «Перемена лиц в обязательстве» Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ). Согласно пункту 1 статьи 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее на основании обязательства кредитору, может быть передано им другому лицу по сделке (уступке требования) или может перейти к другому лицу на основании закона.

Уступка требования, основанного на сделке, совершенной в простой письменной или нотариальной форме, должна быть совершена в соответствующей письменной форме. При этом соглашение об уступке требования по сделке, требующей государственной регистрации, должно быть зарегистрировано в порядке, установленном для регистрации этой сделки, если иное не установлено законом (п. 2 ст. 389 ГК РФ).

Пунктом 2 статьи 382 ГК РФ установлено, что для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором. Сторонами соглашения об уступке права требования являются:

первоначальный кредитор – лицо, уступающее право требования (цедент);

новый кредитор – лицо, приобретающее право требования (цессионарий).

Если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие права, связанные с требованием, в том числе право на проценты (ст. 384 ГК РФ).

Право требования по денежному обязательству может перейти к другому лицу в части, если иное не предусмотрено законом. Право на получение исполнения иного, чем уплата денежной суммы, может перейти к другому лицу в части при условии, что соответствующее обязательство делимо и частичная уступка не делает для должника исполнение его обязательства значительно более обременительным, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 3 ст. 384 ГК РФ).

Взаимные права и обязанности цедента и цессионария определяются ГК РФ и договором между ними, на основании которого производится уступка. На это указано в пункте 1 статьи 389.1 ГК РФ.

Требование переходит к цессионарию в момент заключения договора, на основании которого производится уступка, если законом или договором не предусмотрено иное. Если иное не предусмотрено договором, цедент обязан передать цессионарию все полученное от должника в счет уступленного требования.

Цедент отвечает перед цессионарием за недействительность переданного ему требования, но не отвечает за неисполнение этого требования должником, за исключением случая, если цедент принял на себя поручительство за должника перед цессионарием (ст. 390 ГК РФ).

Если иное не предусмотрено законом, договор, на основании которого производится уступка, может предусматривать, что цедент не несет ответственности перед цессионарием за недействительность переданного ему требования по договору, исполнение которого связано с осуществлением его сторонами предпринимательской деятельности, при условии, что такая недействительность вызвана обстоятельствами, о которых цедент не знал или не мог знать или о которых он предупредил цессионария, в том числе обстоятельствами, относящимися к дополнительным требованиям, включая требования по правам, обеспечивающим исполнение обязательства, и правам на проценты.

При уступке цедентом должны быть соблюдены следующие условия:

· уступаемое требование существует в момент уступки, если только это требование не является будущим требованием;

· цедент правомочен совершать уступку;

· уступаемое требование ранее не было уступлено цедентом другому лицу;

· цедент не совершал и не будет совершать никакие действия, которые могут служить основанием для возражений должника против уступленного требования.

Законом или договором могут быть предусмотрены и иные требования, предъявляемые к уступке. При нарушении цедентом вышеуказанных правил цессионарий вправе потребовать от цедента возврата всего переданного по соглашению об уступке, а также возмещения причиненных убытков.

В отношениях между несколькими лицами, которым одно и то же требование передавалось от одного цедента, требование признается перешедшим к лицу, в пользу которого передача была совершена ранее (п. 4 ст. 390 ГК РФ).

В случае исполнения должником другому цессионарию риск последствий такого исполнения несет цедент или цессионарий, который знал или должен был знать об уступке требования, состоявшейся ранее.

Бухгалтерский учет

При уступке права требования фактически происходит реализация дебиторской задолженности, которая отражается в составе активов организации. Согласно пункту 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н поступления от выбытия дебиторской задолженности покупателя продукции, товаров признаются прочими доходами организации.

Расходы, связанные с уступкой права требования (дебиторской задолженности покупателя), учитываются в бухгалтерском учете организации в составе прочих расходов на основании пункта 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н.

Таким образом, организация-цедент, заключая договор цессии с третьим лицом, отражает в бухгалтерском учете доходы от реализации права требования по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы»/субсчет 1 «Прочие доходы» в составе прочих доходов организации. При этом по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы»/субсчет 2 «Прочие расходы» должны отражаться расходы, связанные с реализацией данного права (стоимость реализованного права требования, равная дебиторской задолженности по первоначальному договору). Бухгалтерские записи в учете делаются на основании следующих документов:

· соглашения об уступке права требования долга;

· реестра документов, передаваемых новому кредитору;

· счета-фактуры и других.

Уступка права требования в бухгалтерском учете первоначального кредитора (цедента) оформляется следующим образом:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Цессионарий» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы»/субсчет 1 «Прочие доходы» – на сумму задолженности нового кредитора (цессионария) по договору цессии.

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы»/субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – на сумму реализованной дебиторской задолженности, по которой она числится на балансе цедента.

ООО «Первоначальный кредитор» заключило договор поставки товаров с ООО «Должник» на сумму 240 тыс. руб. (в том числе НДС 20% – 40 тыс. руб.).

Предположим, что себестоимость партии товаров составляет 120 тыс. руб.

ООО «Должник» не рассчиталось по данному договору, и ООО «Первоначальный кредитор» уступило право требования этого долга ООО «Новый кредитор» за 170 тыс. руб.

В бухгалтерском учете ООО «Первоначальный должник» данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90-1 «Выручка» – 240 тыс. руб. – отгружены товары ООО «Должник».

Дебет 90-3 «НДС» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» – 40 тыс. руб. – начислен НДС.

Дебет 90-2 «Себестоимость продаж» Кредит 41 «Товары» – 120 тыс. руб. – списана себестоимость проданных товаров.

Дебет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» Кредит 99 «Прибыли и убытки» – 80 тыс. руб. (240 тыс. руб. – 40 тыс. руб. – 120 тыс. руб.) – отражен финансовый результат от продажи товаров.

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 91-1 «Прочие доходы» – 170 тыс. руб. – заключен договор об уступке права требования с ООО «Новый кредитор».

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 62 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – 240 тыс. руб. – списана реализованная дебиторская задолженность.

Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – 70 тыс. руб. (240 тыс. руб. – 170 тыс. руб.) – отражен финансовый результат от уступки права требования.

Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 170 тыс. руб. – поступила оплата от ООО «Новый кредитор» по соглашению от уступки права требования.

Налог на прибыль

Особый порядок определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования установлен только для налогоплательщиков, определяющих свои доходы и расходы методом начисления.

В соответствии с пунктом 1 статьи 279 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) при уступке налогоплательщиком – продавцом товаров (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика.

При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать сумму процентов, которую налогоплательщик уплатил бы исходя из максимальной ставки процента, установленной для соответствующего вида валюты пунктом 1.2 статьи 269 НК РФ, либо по выбору налогоплательщика исходя из ставки процента, подтвержденной в соответствии с методами, установленными разделом V.1 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг). Указанное положение в части ограничения размера убытка не применяется при уступке налогоплательщиком-банком прав (требований) в случае, если такая уступка прав (требований) осуществляется в рамках реализации мероприятий, предусмотренных планом участия Банка России в осуществлении мер по предупреждению банкротства банка, либо если уступка прав (требований), перечень которых определен актом Правительства Российской Федерации, принятым на основании пункта 1 статьи 5 Федерального закона от 29.07.2018 № 263-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», осуществляется в соответствии с порядком, определенным пунктом 1 статьи 5 указанного закона.

Порядок учета убытка в соответствии с пунктом 1 статьи 279 НК РФ должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.

При уступке права требования долга до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа, в случае если сделка по уступке признается контролируемой согласно разделу V.1 НК РФ, фактическая цена такой сделки признается рыночной с учетом положений пункта 1 статьи 279 НК РФ. Если предусмотренная пунктом 2 или 3 статьи 279 НК РФ сделка по уступке права требования долга признается контролируемой согласно разделу V.1 НК РФ, цена такой сделки определяется с учетом положений указанного раздела НК РФ (п. 4 ст. 279 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком – продавцом товара (работ, услуг), применяющим при исчислении доходов и расходов метод начисления, права требования долга третьему лицу после наступления срока платежа, предусмотренного договором, отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком на дату уступки права требования.

При уступке налогоплательщиком – продавцом товара (работ, услуг) права требования долга третьему лицу дата получения уступки права требования определяется как день подписания сторонами акта уступки права требования (п. 5 ст. 271 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость

Уступка требования квалифицируется как купля-продажа имущественного права. Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача имущественных прав признается объектом обложения НДС. В соответствии с пунктом 1 статьи 153 НК РФ при передаче имущественных прав налоговая база по НДС определяется с учетом особенностей, установленных статьей 155 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 155 НК РФ налоговая база при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона определяется как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены (Письмо ФНС России от 14.11.2011 № ЕД-4-3/18981@).

Таким образом, если первоначальный кредитор уступает денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), то ему необходимо исчислить и уплатить НДС. Если денежное требование уступлено с убытком, то НДС не исчисляется.

Продажа дебиторской задолженности — проводки

  • Как осуществляется продажа дебиторской задолженности?
  • Проводки по договору цессии у продавца долга
  • Отражение операций по договору цессии у покупателя долга
  • Проводки у должника при продаже долга
  • Итоги

Как осуществляется продажа дебиторской задолженности?

Продажа дебиторки сопровождается заключением договора цессии. Цессия — переуступка права требования долга — соглашение, согласно которому изначальный владелец долга передает новому лицу право его истребования. Изначальный владелец зовется цедент, а новый — цессионарий. В результате заключения такого договора должник будет гасить свои обязательства перед первоначальным кредитором уже цессионарию. Для договора цессии согласие должника не является обязательным, если иное не учтено в договоре с ним. Но информирование должника в письменной форме о смене владельца права требования должно быть проведено (ст. 382 ГК РФ).

Ознакомиться со структурой договора купли-продажи дебиторки, скачать образец можно в статье «Договор купли-продажи дебиторской задолженности — образец».

Далее рассмотрим порядок учета продажи дебиторской задолженности покупателя за реализованные ему товары, работы, услуги (ТРУ).

Проводки по договору цессии у продавца долга

В бухучете, ссылаясь на п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» (приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н), доходы от реализации долга учитываются как от продажи прочих активов в составе прочих доходов. Выручка от реализации долга проходит по сч. 91 в корреспонденции со счетом учета прочих дебиторов. В момент перехода долга списывается и реализованная задолженность, учитываемая у цедента на сч. 62. Следовательно, в бухучете цедента проходят записи:

  • Дт 76 Кт 91.1 — отображена выручка от продажи долга;
  • Дт 91.2 Кт 62 — списана сумма проданной дебиторки;
  • Дт 51 (50) Кт 76 — зачислены средства за уступку права долга.

Согласно ст. 146 НК РФ переход прав облагается НДС. Ст. 155 НК РФ устанавливает порядок обложения для данной ситуации. Так, при первичной уступке долга, возникшего в результате реализации ТРУ, облагаемой НДС, изначальный кредитор начисляет НДС на положительную разницу между доходом от уступки и суммой продаваемой дебиторки. Если сумма уступки меньше или равна долгу покупателя, НДС не возникает.

Если в результате продажи дебиторки у продавца образовался убыток, его нужно корректно отразить в учете. Как правильно это сделать, в деталях разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите бесплатный демо-доступ к К+ и переходите в Готовое решение, чтобы узнать все подробности данной процедуры.

Начисление НДС отражается проводкой:

В случае последующей переуступки база для НДС определяется для ее продавца как разница между доходом, полученным от ее покупателя, и суммой, изначально потраченной на приобретение долга.

Финансовый итог от уступки долга соответственно определяется как разница между кредитовым и дебетовым оборотами по сч. 91, как правило, он отрицателен.

В налоговом учете продавца долга также будут доходы и расходы. При этом датой получения дохода будет дата подписания акта уступки (п. 5 ст. 271 НК РФ). Когда уступка убыточна, нужно учитывать положения ст. 279 НК РФ. Так, если передача долга была проведена после установленного сторонами сделки срока оплаты, полученный убыток дозволено принять в расчет налога на прибыль в общей сумме разово на дату уступки. Если же договор цессии был заключен до этого срока, для принятия убытка нужно руководствоваться п. 1 ст. 279 НК РФ и учетной политикой.

Ознакомиться с порядком нормирования убытка, посмотреть пример можно в материале «Убыток от уступки права требования с 1 января 2015 года учитываем по новым правилам».

Отражение операций по договору цессии у покупателя долга

Для цессионария полученный дебиторский долг — финансовое вложение (п. 3 ПБУ 19/02), какое по Плану счетов отражается на одноименном сч. 58. Учет финансовых вложений регламентируется ПБУ 19/02 (приказ Минфина РФ от 10.12.2002 № 126). Приобретение задолженности отражается после подписания акта уступки проводкой:

Цессионарий учитывает полученную дебиторку в сумме, перечисленной цеденту с учетом всех затрат на приобретение долга. В случае наличия входного НДС от цедента налог можно принять к вычету, соблюдая общие условия вычета.

Ознакомиться подробнее с учетом финансовых вложений, в т. ч. с бухучетом выданных займов, вложений в ценные бумаги, узнать, как ведется учет финансовых вложений в УК или простое товарищество, можно в статье «Бухгалтерский учет финансовых вложений — ПБУ 19/02».

Перечисление денег изначальному кредитору сопровождается записью:

Право требования как финансовое вложение, согласно ПБУ 19/02, выбывает в момент получения денег от дебитора или подписания акта переуступки уже другому кредитору. П. 34 ПБУ 19/02 в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» (приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н) причисляет доходы по финвложениям к прочим доходам в том случае, если они не являются предметом основной деятельности компании.

Соответственно, поступление денег от должника сопровождается следующими записями в бухучете:

  • Дт 51 (50) Кт 76 — получена сумма от дебитора;
  • Дт 76 Кт 91.1 — отображен доход от уступки права требования;
  • Дт 91.2 Кт 58 — отражена сумма, потраченная на приобретение долга;
  • Дт 91.2 Кт 68 — в случае превышения суммы погашения долга над суммой, переданной изначальному кредитору, начисляется НДС с суммы превышения.

Аналогичные записи будут и в случае передачи долга другому кредитору:

  • Дт 76 Кт 91.1 — уступлен долг;
  • Дт 51 (50) Кт 76 — получены средства от нового кредитора;
  • Дт 91.2 Кт 58 — списана стоимость передаваемого права требования;
  • Дт 91.2 Кт 68 — начислен НДС (если есть положительная разница).

В налоговом учете исполнение от должника или доход от уступки, согласно п. 3 ст. 279 НК РФ, цессионарий признает при получении денег от дебитора или дальнейшей переуступке долга. Эта же дата является датой признания расходов по уступке. Если дебитор возвращает долг постепенно, то и доходы признаются частями, и расходы учитываются прямо пропорционально им.

Важные особенности имеет не только бухгалтерский учет операций по договору цессии, но и их налоговый учет. И о них подробно рассказывают эксперты КонсультантПлюс. Чтобы все сделать правильно, получите пробный доступ к системе и переходите в Готовое решение. Это бесплатно.

Проводки у должника при продаже долга

Как уже говорилось, для продажи долга согласие должника не требуется, но его письменное информирование обязательно. При получении информационного письма о переходе долга в бухучете должника задействуется аналитика к счету, на котором учтен долг, например:

Дт 60 (последний кредитор) Кт 60 (старый кредитор), т. к. согласно ст. 384 ГК РФ продажа долга сохраняет правовую его основу.

При гашении долга делается запись:

Дт 60 (новый кредитор) Кт 51 (50).

Итоги

Реализация дебиторской задолженности сопровождается заключением договора цессии. Порядок взаимоотношений сторон при заключении этого вида договора регламентируется ст. 382–390 ГК РФ. Проведение операций, связанных с продажей долга, в бухучете каждой стороны имеет свои нюансы.

Как происходит продажа дебиторки в конкурсном производстве, какими особенностями этот процесс обладает, можно узнать в статье «Продажа дебиторской задолженности в конкурсном производстве».

Об НДС и налоге на прибыль при уступке иностранному лицу дебиторской задолженности

Что такое уступка требования

Уступка требования – это передача новому кредитору требования к должнику, которое имеется у прежнего кредитора из-за неисполненного должником обязательства.

Такое неисполненное обязательство существует в силу обязанности должника совершить в пользу кредитора определенное действие, которое должник еще не совершил. Например, должник может быть обязан, а кредитор имеет право требовать:

  • уплатить деньги;
  • передать имущество;
  • выполнить работу;
  • оказать услугу;
  • внести вклад в совместную деятельность.

Неисполненные обязательства являются следствием договоров и других сделок, фактов причинения вреда, неосновательного обогащения, а также возникать по иным основаниям. Соответственно, кредитором может стать любая из сторон гражданско-правового договора, например:

  • покупатель, который не оплатил поставку, становится должником поставщика – кредитора;
  • поставщик, который не отгрузил товары покупателю, становится должником покупателя – кредитора, и так далее.

Первоначальный кредитор, у которого есть право требовать от контрагента исполнения обязательства, может передать это право новому кредитору, причем, как правило – на возмездной основе, чтобы минимизировать убытки от действий контрагента. По общему правилу, для перехода к прав к новому кредитору согласие должника не требуется – кроме случаев, когда при исполнении обязательства личность кредитора имеет существенное значение для должника.

Факт значимости личности кредитора может вытекать из существа обязательства. Например, так происходит при передаче права требовать оплату по государственным или муниципальным контрактам, когда личность кредитора имеет существенное значение для должника (Обзор судебной практики, утвержденный Президиумом Верховного Суда РФ 28.06.2017).

НДС при уступке требования

Когда требование уступается за плату иностранному лицу, с точки зрения налогообложения НДС важно, считается территория России местом реализации таких услуг или нет. Если нет, то начислять НДС с поступлений от уступки требования не нужно. Если же услуга по передаче права требования к должнику оказывается на территории РФ, то все зависит от следующих обстоятельств:

  • имеется ли освобождение такой операции от налогообложения НДС;
  • формируется ли у прежнего кредитора налогооблагаемая база по НДС.

Например, если при уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров, работ или услуг, доход прежнего кредитора не превышает размер денежного требования, права по которому уступлены, то налоговая база и сумма НДС будут равны нулю. Ведь в таком случае налоговая база определяется как превышение дохода, полученного от уступки требования, над размером самого требования.

Налог на прибыль при уступке требования

Особенности определения налоговой базы при уступке или переуступке права требования определены статьей 279 НК РФ. При уступке требования продавцом товаров, работ или услуг его убытком считается отрицательная разница между доходом от реализации требования к должнику и стоимостью реализованных активов. А при дальнейшей переуступке требования такая операция квалифицируется как реализация финансовых услуг. При этом доходом прежнего кредитора считается стоимость имущества, полученного от нового кредитора или должника, за вычетом расходов на покупку права требования.

Письмо Министерства финансов РФ
№03-07-08/14531 от 02.03.2021

Об НДС и налоге на прибыль при уступке иностранному лицу дебиторской задолженности

В связи с письмом по вопросам применения налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций Департамент налоговой политики сообщает, что в соответствии с Регламентом Министерства финансов Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 14 сентября 2018 г. № 194н, обращения организаций по оценке конкретных хозяйственных ситуаций в Минфине России не рассматриваются и консультационные услуги не оказываются.

Одновременно сообщается, что в соответствии с пунктом 1 статьи 146 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) передача имущественных прав является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Порядок определения места реализации работ (услуг) установлен нормами статьи 148 Кодекса. При этом операции по передаче прав в целях определения места их реализации относятся к операциям по оказанию услуг.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 Кодекса местом реализации услуг по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав, за исключением услуг, указанных в пункте 1 статьи 174.2 Кодекса, признается территория Российской Федерации, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Что касается операций по передаче иных прав, не относящихся к правам на результаты интеллектуальной деятельности, то место реализации таких операций определяется на основании подпункта 5 пункта 1 статьи 148 Кодекса как место нахождения лица, передающего данные права.

Читать еще:  Акт дефектации сплит системы образец. Акт дефектации: образец и бланк

Таким образом, при уступке иностранному лицу дебиторской задолженности налог на добавленную стоимость исчисляется в соответствии с положениями Кодекса.

Вместе с тем в соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 155 Кодекса при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены.

Таким образом, если при передаче имущественных прав в случае, установленном абзацем вторым пункта 1 статьи 155 Кодекса, сумма дохода, полученная первоначальным кредитором при уступке права требования, не превышает размер денежного требования, права по которому уступлены, налоговая база и сумма налога на добавленную стоимость признаются равными нулю.

Что касается налога на прибыль организаций, то порядок налогообложения дохода иностранной организации от предпринимательской деятельности в Российской Федерации определяется нормами пункта 1 статьи 246, статьи 247, статьи 309 и статьи 310 главы 25 «Налог на прибыль организаций» Кодекса, исходя из положений которых иностранная организация, получающая доходы от источников в Российской Федерации, признается налогоплательщиком налога на прибыль организаций и налог с доходов, полученных такой организацией, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, либо индивидуальным предпринимателем, выплачивающим доход иностранной организации, при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса, в валюте выплаты дохода.

При этом в соответствии со статьей 2 статьи 309 Кодекса доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5 и 6 пункта 1 статьи 309 Кодекса, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. № 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

НДС при «импорте» работ и услуг

Когда при приобретении работ и услуг НДС исчисляется налоговым агентом?

Налоговый агент по НДС обязан исчислить, удержать и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость при перечислении денежных средств иностранному партнеру (п.4 ст.173 и п.4 ст.174 НК РФ).

Если российская организация или ИП приобретает у иностранной компании работы или услуги, то обязанности налоговых агентов по НДС возникают при выполнении одновременно двух условий:

  • Местом реализации таких услуг (работ) является территория РФ;
  • Иностранные лица (налогоплательщики) не состоят на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.

Исключение составляют иностранные компании, зарегистрированные на сайте ФНС РФ в качестве плательщиков НДС при оказании «интернет-услуг» физическим лицам на территории РФ (п.4.6 ст. 83 НК РФ, п.2 ст.161 НК РФ). Перечень таких услуг приведен в п.1 ст.174.2 НК РФ.

При приобретении «интернет-услуг» российские покупатели не являются налоговыми агентами только в том случае, если услуги оказываются через обособленное подразделение иностранной организации, расположенное на территории РФ, т. е. когда иностранная компания «физически» зарегистрирована в российской налоговой инспекции.

Если же иностранная компания (нерезидент) зарегистрирована только на сайте ФНС РФ, организации и ИП, приобретающие у нее «интернет-услуги», до 1 января 2019 года, придется исполнять обязанности налогового агента по НДС (п.2 ст.161 и п.9 ст.174.2 НК РФ).

С 1 января 2019 года иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, должна будет встать на учет на сайте ФНС РФ не только в случае оказания «интернет-услуг» физическим лицам, но и юридическим лицам (п.4.6 ст. 83 НК РФ в ред. Федерального закона от 27 ноября 2017 г. N 335-ФЗ с 01.01.2019). Т. е. с 01.01.2019 г. она сама будет уплачивать НДС в бюджет и предъявлять его своим покупателям.

Такие поправки внесены в ст. 161 и 174.2 НК РФ Федеральным законом от 27 ноября 2017 г. N 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».

Таким образом, если работы (услуги) приобретаются у представительств иностранных компаний, зарегистрированных в налоговых органах на территории РФ, российский покупатель НЕ является налоговым агентом по НДС.

Если же работы и услуги приобретаются у компании — нерезидента, российская организация (или ИП), приобретающая такие услуги (работы) должна исполнять обязанности налогового агента по НДС, только в том случае, если местом реализации услуг (работ) является территория РФ.

Как определить место реализации услуг (работ)?

Чтобы определить место реализации правильно, необходимо разобраться, каким документом пользоваться. А это зависит от того, с налогоплательщиком какого государства заключен договор.

Если партнером российской организации или ИП является налогоплательщик государств — членов ЕАЭС (Беларусь, Казахстан, Армения, Киргизия), то место реализации услуг (работ) нужно определить в соответствии с Приложением N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года (далее — Протокол), поскольку международные договоры имеют приоритет перед нормами НК РФ (Ст.7 НК РФ).

В остальных случаях заключения договоров с иностранными партнерами место реализации услуг (работ) определяется в соответствии со ст.148 НК РФ.

Приведем несколько примеров определения места реализации услуг (работ) для целей НДС.

Для услуг, связанных с недвижимостью:

Место реализации услуг, связанных с недвижимостью (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов) определяется по месту ее нахождения.

Иными словами, если иностранная организация выполняет строительно-монтажные работы по строительству недвижимости на территории иностранного государства или сдает в аренду недвижимость, находящуюся за рубежом, то территория РФ не является местом реализации таких услуг, а значит российский заказчик или арендатор не является налоговым агентом по НДС (пп.1 п.1 и пп.1 п. 1.1 ст.148 НК РФ, п.2 и пп.1 п.29 Протокола).

Для услуг, связанных с движимым имуществом:

Место реализации услуг, связанных с движимым имуществом (в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание) определяется по месту нахождения имущества. Так, если, например, иностранная компания осуществляет ремонт оборудования (движимого имущества), находящегося на территории иностранного государства, то территория РФ не является местом реализации таких работ (пп.2 п.1.1 ст.148 НК РФ, пп. 2 п.29 Протокола).

Но если для ремонта оборудования специалисты иностранной компании выезжают к российскому клиенту и производят ремонт на территории РФ — у российского заказчика возникают обязанности налогового агента по НДС, поскольку местом реализации таких услуг будет территория РФ (пп.2 п.1 ст.148 НК РФ, пп. 2 п.29 Протокола).

Для услуг в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта:

Если фактически услуги оказываются на территории РФ, то местом их реализации является РФ (пп. 3 п.1 ст.148 НК РФ, пп.3 п.29 Протокола). И наоборот. Например, при проведении обучения за рубежом у российского покупателя обязанностей налогового агента по НДС не возникает.

Для услуг иностранного перевозчика (НЕ налогоплательщика ЕАЭС):

Местом реализации таких услуг будет являться территория РФ только в случае, если пункт отправления и пункт назначения находятся на территории РФ, т. е. если с иностранным перевозчиком заключен договор на перевозку груза по территории РФ. Исключение составляют услуги по перевозке пассажиров и багажа, оказываемых иностранными лицами не через постоянное представительство этого иностранного лица (пп.4.1 п.1, пп.5 п.1.1 ст.148 НК РФ).

Но если договор перевозки заключен с налогоплательщиком государства — члена ЕАЭС, местом реализации будет считаться территория этого государства ЕАЭС. Т. е. заключая договор на перевозку грузов с налогоплательщиком Беларуси, Казахстана, Армении или Киргизии, российская организация не должна исполнять обязанности налогового агента по НДС, независимо от маршрута пути такого перевозчика (пп.5 п.29 Протокола).

Место реализации многих услуг (работ) определяется «по покупателю», т. е. местом их реализации является территория РФ, если покупатель — российский налогоплательщик. Так, российская организация или ИП станет налоговым агентом по НДС, если приобретает у иностранной компании услуги по передаче, и предоставлению патентов и лицензий, консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, в т. ч. через Интернет. (пп.4 п.1 ст.148 НК РФ и пп.4 п. 29 Протокола).

Также «по покупателю» определяется место реализации услуг по передаче прав на программы ЭВМ, в т. ч. через Интернет (пп.4 п.1 и п.2 ст.148 НК РФ и пп.4 п. 29 Протокола). Т. е. если российская организация или ИП приобретает у иностранной компании права на программы ЭВМ, местом реализации таких услуг является территория РФ.

Для услуг иностранных посредников (агентов, комиссионеров):

Территория РФ не является местом реализации услуг таких посредников, реализующих или оказывающих содействие в реализации товаров (работ, услуг) российских компаний или ИП, а также приобретающих для российского комитента или принципала товары (работы, услуги) от своего имени. Соответственно при приобретении таких услуг российский комитент или принципал не будет исполнять обязанности налогового агента по НДС (п.2 ст.148 НК РФ, пп.5 п.29 Протокола).

Как налоговому агенту исчислить и уплатить НДС?

Когда платить?

При приобретении работ или услуг налоговый агент должен исчислить и уплатить в бюджет НДС при перечислении денег иностранной компании (Письмо Минфина России от 21.01.2015 N 03-07-08/1467), т. е.:

  • при перечислении предварительной оплаты и (или)
  • при оплате уже оказанных услуг (выполненных работ).

Исчисленный и удержанный НДС налоговый агент, приобретающий услуги (работы), должен перечислить в бюджет одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств при работе с иностранными партнерами.

Причем банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу указанных налогоплательщиков, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога (п.4 ст.174 НК РФ).

Когда исчислить?

Налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих услуг с учетом российского НДС (п.1 ст.161 НК РФ). Ставка НДС — 18/118 (п.4 ст.164 НК РФ).

Как правило, иностранные компании не включают в стоимость своих услуг (работ) сумму российского НДС, делая оговорку, что их стоимость не включает косвенные налоги, уплачиваемые в соответствии с законодательством РФ. В этом случае, чтобы определить налоговую базу по НДС налоговому агенту нужно увеличить стоимость, указанную в договоре на сумму НДС, т. е. начислить 18% сверх стоимости услуг (работ).

Также можно поступить, если о российском НДС (косвенном налоге) вообще нет упоминания в иностранном контракте (Письма Минфина России от 05.06.2013 N 03-03-06/2/20797, от 08.09.2011 N 03-07-08/276, от 04.02.2010 N 03-07-08/32, Постановление Президиума ВАС РФ от 03.04.2012 N 15483/11).

Пример: в договоре установлено, что стоимость услуг составляет 100 евро без учета НДС. В таком случае сумма дохода от реализации, с которой налоговому агенту придется удержать НДС, составит 118 евро (100 евро + 100 евро x 18%).

Если расчеты с иностранной компанией производятся в иностранной валюте, налоговую базу по НДС в рублях нужно определить по курсу ЦБ РФ, действующему на дату оплаты услуг, работ (на дату фактического осуществления расходов) (п. 3 ст. 153 НК РФ, Письмо Минфина России от 21.01.2015 N 03-07-08/1467).

Налоговый агент по НДС при исчислении налога должен составить счет-фактуру с учетом требований пп. 5 и 6 ст. 169 НК РФ (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ). Несмотря на то, что срок выставления счета-фактуры для налогового агента нормами НК РФ не установлен, сделать это лучше в течение пяти календарных дней считая со дня перечисления денег иностранному партнеру (предварительной оплаты или оплаты принятых на учет услуг (работ).

Так считают налоговые органы (Письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@@) — данный документ размещен на официальном сайте ФНС России в разделе «Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами»)).

При приобретении работ и услуг в «агентском» счете-фактуре нужно указать:

в строке 5 — номер и дату «платежки» на перечисление НДС в бюджет. (п. п. «з» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее Правила заполнения счета-фактуры и Постановление N 1137 соответственно).

в строках 2 и 2а — полное или сокращенное наименование и место нахождения иностранца-продавца согласно договору, заключенному с иностранным контрагентом (абз. 2 пп. «в», абз. 2 пп. «г» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры).

в строке 2б (ИНН/КПП продавца) ставится прочерк (абз. 2 пп. «д» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры).

Остальные показатели счетов-фактур заполняются в обычном порядке. Единственное, что еще необходимо помнить — ставка НДС у налоговых агентов 18/118. Поэтому если российский покупатель-налоговый агент самостоятельно рассчитал налоговую базу по НДС, добавив сверх стоимости услуг 18%, в графе 7 счета-фактуры нужно указать расчетную налоговую ставку 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ), а в графе 9 — стоимость услуг с учетом НДС. В графе 5 указывают стоимость оплаченных услуг без учета НДС (разность граф 9 и 8) (См. также письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@).

Выставленный счет-фактуру нужно зарегистрировать в книге продаж, в том квартале, когда возникла обязанность по уплате НДС (т. е. в день перечисления денег иностранному партнеру), независимо от даты его выставления (п. п. 2 п.3 и п. 15 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением N 1137, Письмо Минфина России от 16.12.2015 N 03-07-11/73742). При заполнении книги продаж в графе 2 «Код вида операции» нужно указать код «06» (Приказ ФНС России от 14.03.2016 N ММВ-7-3/136@).

Налогообложение при цессии: нюансы и примеры

В сложившейся сегодня экономической ситуации, у организаций возникают трудности с получением денежных средств. Один из способов пополнить оборотные средства компания — продать дебиторскую задолженность либо заключить с финансовым агентом договор финансирования под уступку права требования долга. Как вы догадались, сегодня речь пойдет о цессии, которая в последнее время приобретает все большую популярность. Рассмотрим нюансы этой сделки для юридических лиц с точки зрения возникающих налогов при различных системах налогообложения.

При совершении договора цессии есть три участника сделки:

  • Цедент – лицо, являющееся первоначальным кредитором и уступающее свои права требования долга другому лицу;
  • Цессионарий – лицо, приобретающее право требования, т.е. новый кредитор;
  • Должник – лицо, для которого в этой сделке сумма задолженности и обязанности погасить эту сумму задолженности не меняется, а меняется лишь лицо кредитора.

Правовые особенности договора цессии регулируются положениями ст. 382-390 ГК РФ. Для компаний-должников цессионарием может стать любое юридическое лицо. Причем уступка права требования может возникать как по задолженности, возникшей по оплате товаров (работ, услуг), так и по имеющейся задолженности по договорам займа.

Рассмотрим налоговые особенности каждой из сторон сделки.

Цедент (первоначальный кредитор), применяющий общую систему налогообложения (ОСН)

НДС

1. НДС, при уступке права требования, вытекающего из задолженности по оплате товаров (работ, услуг):

Передача имущественных прав является самостоятельной сделкой, отличной от первоначальной сделки по реализации товаров (работ, услуг) и соответственно является самостоятельным объектом налогообложения, согласно положениям п. 1 ст. 146 НК РФ.

При уступке права требования у цедента не возникает обязанности исчислить и уплатить НДС, если только право требование не уступлено цессионарию по стоимости, превышающей размер уступаемого денежного требования. Данные положения закреплены в ст. 155 НК РФ. Т.е. если возникает положительная разница между суммой дохода от уступки права требования и размером уступаемого требования, то данная разница является налоговой базой для исчисления НДС. Если разница отрицательная или равна нулю, то налог не уплачивается.

Например: Цедент, имеющий дебиторскую задолженность по отгруженным товарам в размере 118 000 руб. (в т.ч. НДС 18 000 руб.) уступил требование по оплате цессионарию за 100 000 руб. Налоговая база по НДС по сделке = сумма к получению от нового кредитора без НДС минус сумма уступленного долга с НДС. Поскольку в данном случае налоговая база меньше нуля (100 000 руб. – 118 000 руб.), НДС не начисляется.

Если изменить условия примера, по которому уступка права требования составит 130 000 рублей, то налоговая база по сделке будет положительной (130 000 руб. – 118 000 руб.) и в этом случае необходимо будет начислить НДС по ставке 18%.

Вторая ситуация, на мой взгляд, маловероятна, т.к. обычно задолженности уступаются в лучшем случае по номинальной стоимости существующей задолженности, но в основном все же с убытком.

Обратите внимание, что сам факт уступки права требования никоим образом не влияет на НДС по первоначальной сделке, т.е. ни восстанавливать этот НДС, ни брать в зачет и т.п. его не следует. Это обусловлено положениями п. 1 ст. 154 НК РФ, пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, согласно которым НДС при реализации товаров (работ, услуг) начисляется исходя из договорных цен на отгрузку товаров (работ, услуг).

2. НДС, при уступке права требования, вытекающего из задолженности по договору займа: согласно положениям пп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ операции по уступке права требований по договорам займов не подлежат налогообложению НДС.

Налог на прибыль

1. Налог на прибыль при уступке права требования, вытекающего как из задолженности по оплате товаров (работ, услуг), так и при уступке права требования, вытекающего из задолженности по договору займа, исчисляется одинаково.

Рассмотрим вариант, когда организация применяет метод начисления, наиболее распространенный среди российских предприятий.

Согласно положениям п. 5 ст. 271 НК РФ на дату уступки сумма, причитающаяся к получению от цессионария, признается доходом.

В этот же момент согласно положениям пп. 2.1 п. 1 ст. 268, п. 1 ст. 279 НК РФ сумма уступленной задолженности включается в расходы, и если сумма, причитающаяся к получению от цессионария меньше уступленного долга, то разница признается убытком налогоплательщика.

При этом обратите внимание, что размер убытка определяется с учетом положений ст. 279 НК РФ и зависит от того, наступил ли на дату уступки права требования срок платежа, установленный первоначальным договором поставки товаров (работ, услуг) или нет.

  • если срок платежа уже наступил, то убыток включается во внереализационные расходы в полном объеме.
  • если срок платежа еще не наступил, то во внереализационные расходах можно учесть только сумму, не превышающую предельную величину убытка, исчисленную по выбору налогоплательщика либо исходя из методов, применяющихся при контролируемых сделках, либо исходя из ключевой ставки ЦБ. При этом порядок учета убытка в этом случае должен быть закреплен в учетной политике и если предельная величина убытка будет определяться исходя из ключевой ставки, то следует указать, что предельный размер убытка определяется как сумма процентов по долговым обязательствам, исходя из максимальной ставки, установленной пп. 1. п. 1.2 ст. 269 НК РФ.

Например: Цедент, имеющий дебиторскую задолженность по отгруженным товарам в размере 118 000 руб. (в т.ч. НДС 18 000 руб.) уступил требование по оплате цессионарию за 100 000 руб. 31 января 2018 г. Срок платежа по первоначальному договору от должника 8 февраля 2018 г. Налогоплательщик принял решение исчислить предельную величину исходя из ключевой ставки ЦБ РФ на дату уступки – 7,75%

Убыток от уступки составляет 18 000 руб. (100 000 руб. – 118 000 руб.)

Предельная величина убытка, которую можно учесть в расходах = сумма к получению от нового кредитора без НДС умноженная на ключевую ставку, увеличенную на 1,25 и рассчитанное на количество дней со дня уступки до дня наступления платежа, зафиксированного в первоначальном договоре = (100 000 руб. х 7,75% х 1,25 х 8 дней / 365 дней) = 212,33 руб.

Так как убыток (18 000 руб.) превышает предельную величину убытка (212,33 руб.), то во внереализационных расходах возможно учесть только 212,33 руб.

Цедент (первоначальный кредитор), применяющий упрощенную систему налогообложения (УСН)

Доходы при уступке права требования, вытекающего как из задолженности по оплате товаров (работ, услуг), так и при уступке права требования, вытекающего из задолженности по договору займа, исчисляются одинаково.

Согласно положениям п. 1 ст. 346.17 НК РФ у цедента доходом признается вся сумма, полученная от нового кредитора на дату поступления этих средств на расчетный счет, в кассу, полученная иным имуществом и т п.

Обратите внимание, что для цедента, применяющего УСН с объектом налогообложения «Доходы, уменьшенные на величину расходов», в связи с тем, что в перечне расходов, установленных п. 1 ст. 346.16 НК РФ величина уступленной задолженности не поименована, данная сумма в расходы не включается. Таким образом, налоговая база при расчете единого налога на эту сумму не уменьшается.

Например: Цедент, имеющий дебиторскую задолженность по отгруженным товарам в размере 118 000 руб. уступил требование по оплате цессионарию за 100 000 руб. Цессионарий перечислил денежные средства в размере 100 000 руб. на расчетный счет цедента.

На дату поступления на расчетный счет денежные средства в размере 100 000 руб. включаются в доходы. При этом сумма уступленной задолженности в размере 118 000 руб. в расходах не учитывается, налоговую базу при расчете единого налога не уменьшает.

Цессионарий (новый кредитор), применяющий ОСН

НДС

1. НДС при приобретении права требования, вытекающего из задолженности по оплате товаров (работ, услуг): сумма «входного» НДС может быть принята к вычету цессионарием на основании корректно оформленного счета-фактуры, полученного от цедента после принятия приобретенного права требования, в случае если размер приобретенного права требование ниже суммы, уплаченной при приобретении права требования.

Например: Цедент, имеющий дебиторскую задолженность по отгруженным товарам в размере 118 000 руб. (в т.ч. НДС 18 000 руб.) уступил требование по оплате цессионарию за 200 000 руб. НДС, полученный по счету-фактуре от цедента = (200 000 руб. – 118 000 руб.) *18% = 14 760 руб.

2. НДС, при приобретении права требования, вытекающего из задолженности по договору займа. Согласно положениям пп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ операции по уступке / приобретению права требований по договорам займов не подлежат налогообложению НДС.

3. НДС, при получении оплаты от должника по приобретенному праву требования, вытекающего из задолженности по оплате товаров (работ, услуг):

Согласно положениям ст. 155 НК РФ, в день погашения требования должником цессионарий должен исчислить налоговую базу по НДС. Если сумма средств, полученных от должника, превышает сумму средств, израсходованную на приобретение права требования, то НДС необходимо исчислить по ставке 18/118. Если сумма средств, полученных от должника меньше или равна нулю, то НДС будет равен нулю.

Например: Цессионарий приобрел право требование по отгруженным товарам стоимостью 118 000 руб. за 100 000 руб. Должник оплатил задолженность. Налоговая база по НДС = сумма, полученная от должника – расходы на приобретение права требования. В данном случае налоговая база по НДС, исчисленная цессионарием составит 18 000 руб. (118 000 руб. – 1000 000 руб.). Сумма НДС исчисляется по ставке 18/118 и составит 2 745,76 руб. (18 000 руб. *18/118).

4. НДС, при получении оплаты от должника по приобретенному праву требования, вытекающего из задолженности по договору займа. В связи с тем, что операции по уступке / приобретению права требований по договорам займов не подлежат налогообложению НДС (пп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ) при погашении заемщиков своих обязательств у цессионария обязанности по уплате НДС не возникает.

Налог на прибыль

1. Налог на прибыль при получении оплаты от должника по приобретенному праву требования, вытекающего как из задолженности по оплате товаров (работ, услуг), так и при уступке права требования, вытекающего из задолженности по договору займа, исчисляется одинаково.

Рассмотрим вариант, когда организация применяет метод начисления.

Согласно положениям п. 1 ст. 248 , п. 5 ст. 271 НК РФ на дату получения оплат от должника вся полученная сумма цессионарием признается доходом. Цессионарий вправе учесть затраты, связанные с приобретением права требования в составе расходов (пп. 2.1 п. 1 ст. 268, п. 3 ст. 279 НК РФ). В случае если по сделке получен убыток, цессионарий вправе признать его для целей налогообложения согласно положениям п. 2 ст. 268 и пп. 7 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Цессионарий (новый кредитор), применяющий УСН

1. Доходы при получении оплаты от должника по приобретенному праву требования, вытекающего из задолженности по оплате товаров (работ, услуг). Согласно положениям п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 НК РФ у цессионария признается доходом и учитывается в качестве выручки от реализации имущественных прав вся сумма, полученная от должника на дату поступления денежных средств на расчетный счет, в кассу или полученную иным имуществом и т п.

Обратите внимание, что для цессионария, применяющего УСН с объектом налогообложения «Доходы, уменьшенные на величину расходов», данные затраты в расходы не включаются и соответственно не уменьшают налоговую базу при расчете единого налога (п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Например: Цессионарий приобрел право требование по отгруженным товарам стоимостью 118 000 руб. за 100 000 руб. Должник оплатил задолженность. На дату поступления на расчетный счет денежных средств в размере 118 000 рублей вся сумма включается в доходы. При этом суммы, уплаченные цеденту при приобретении права требования в размере 100 000 руб. в расходах не учитываются, налоговую базу при расчете единого налога не уменьшают.

2. Доходы при получении оплаты от должника по приобретенному праву требования, вытекающего из задолженности по договору займа. В случае получения денежных средств от должника в погашение приобретенного права требования по договору займа, цессионарий вправе включить в доходы только сумму, приходящуюся на задолженность по уплате процентов, начисленных по займу на основании положений пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ.

Расходы на приобретение права требования для цессионария, применяющего УСН с объектом налогообложения «Доходы, уменьшенные на величину расходов», в перечне расходов, установленных п. 1 ст. 346.16 НК РФ не поименованы, следовательно данные затраты в расходы не включаются и не уменьшают налоговую базу при расчете единого налога.

голоса
Рейтинг статьи
Ссылка на основную публикацию
ВсеИнструменты
Adblock
detector